一、 納稅人不愿建賬的誘因分析

納稅人為什么不愿意建賬？具體來說有納稅人、稅務機關和稅收立法三個方面共同存在的誘因：

誘因之一，納稅人不愿建賬是受利益的驅使。一是納稅人基于成本的考慮。建賬會因聘請會計人員而相應增加人員工資等管理費用，這是納稅人表現最為直觀的誘因之一。因這類原因導致納稅人不愿建賬的現象在小微企業、家族式企業和獨資企業中表現的尤為突出。這類企業一般表現為算不算賬“肉爛了在鍋里”的思維，認為自己辛苦經營，掙多掙少，都是自己的所得，算不算賬都是自己人，“肥水流不了外人田”。因此與其聘請一個或兩個專業會計多些支出，不如不搞那些花架子核算，省了那么多虛頭巴腦“不能吃不能喝”聽起來讓人頭大的會計話。

二是基于節約稅收成本的考慮。這類企業主要表現為主觀上存在少納稅的行為，存在“查到了算你的，沒查到算我的，反正我不建賬”的心理。我們在檢查中發現，有的企業老板在飯局上交流所謂的經驗說，建賬是花錢自己找罪受。比如你花錢聘請了會計，除了人工開支一大塊不說，就連建賬有個賬簿還要多繳5塊錢的印花稅；而不建賬的話，連賬簿的5塊錢印花稅也省了，更別說那些一手錢一手貨的現金交易，比如酒店、賓館等舉行婚宴、生日宴、升學宴等客戶不要發票的現金收入，誰會傻到主動匯總去繳稅呀。于是許多企業尤其是那種帶有季節性生產經營或一次性收入、或者收入不是很均衡的企業來說大多采取寧可每次發生業務時去稅務機關代開發票也不愿建賬的做法；有些掛靠的從事建筑安裝承包的小項目部就是這種情形。再比如象農村合作社這類其常年取得的收入根本不用開具發票的企業，就采取主動不建賬的做法不建賬。

三是基于防范未來風險考慮。大家知道“人無籠頭紙筆拴”，許多企業老板由于多次受到稅務、檢察、公安經偵等執法單位的檢查，每次檢查都要復印調取許多證據，而這些證據只要出自本企業，多少就會給企業埋下各種或經濟或刑事的隱患。于是一些企業老板從思想上本能產生對建賬的抵觸情緒，如果企業從開始就不建賬，以后你稅務機關縱有天大的本事，讓你無賬可查，現時既無涉稅風險，未來又無后顧之憂，如此利弊相較，企業何樂不為？！

誘因之二，稅務機關基于自身利益，放縱企業不建賬行為。眾所周知，作為一線的稅務征管機關，負有對所轄納稅人納稅義務履行情況的監管之責；若一旦疏于管理，納稅人出現偷逃欠稅等行為，追責的板子必將首先打在作為主管的稅務機關和具體管理人員的身上，輕者受到行政處分，重者會受到刑事追究。而稅收法律、法規、規范性文件、地方補充規定等打補丁的條款多如牛毛，特別是對企業所得稅、土地增值稅、個人所得稅等三大稅種的核算更是稅收征管中的難點。稍有不慎，就會因對政策把握不準而帶來自身監管不力甚至瀆職的風險。雖然國家稅務總局明確發文對有些特殊行業比如房地產業，律師、會計師、稅務師事務所等行業明確規定不得核定征收，但從各地執行情況看，由于我們的基層稅務干部素質所限且隊伍嚴重老化的原因，導致對這些稅種根本無力檢查，俗稱“進得去，出不來”，最終檢查結果流于讓納稅人自報的形式中去。為規避這些查賬征收風險，幾乎人所共知的事實是，大家都采取一種核定征收、一定了之的作法：找個理由說你不建賬，或建賬不規范，稅務機關核定征收，企業更是樂得不建賬或不規范建賬，大家都心照不宣，企業喜歡，稅務又化解了風險。這無疑是稅務機關助長了企業不建賬或不規范建賬的行為。

誘因之三，稅收立法層面的缺失導致納稅人不建賬行為得不到有效遏制。納稅人不愿建賬是人所共知不爭的事實，除了上述兩方面原因外，另一重要誘因是對納稅人如何建賬建制、以及不按規定建賬建制將負有哪些法律責任等，稅收及相關法律在立法層面過于籠統或缺失。

首先，如何對納稅人不建賬行為或建賬不規范進行界定，其次是如何進行日常管控，最后是責令限期整改到位，從而達到杜絕納稅人不建賬或建賬不規范行為發生的目的。作為對納稅人納稅義務負有監管職責的稅務機關，主要執法依據的是《中華人民共和國稅收征收管理法》和《中華人民共和國稅收征收管理法實施細則》。但作為規范主管稅務機關日常行為準則的稅收征管法，第十九條規定“納稅人、扣繳義務人按照有關法律、行政法規和國務院財政、稅務主管部門的規定設置賬簿，根據合法有效憑證記賬，進行核算”。只籠統性作了“按照規定設置賬簿”的表述，具體是什么規定？除了這一句原則性的表述外，有關法律、行政法規和國務院財政、稅務主管部門并沒有作出關于納稅人如何設置賬簿的具體規定，因此現實執行中難以把握操作。而唯一出臺過有具體規定的是國家稅務總局令[2006]17號關于《個體工商戶建賬管理暫行辦法》對個體工商戶如何建賬作了具體明確可操作的規定。

再根據《稅收征收管理法》第六十條“納稅人有下列行為之一的，由稅務機關責令限期改正，可以處二千元以下的罰款；情節嚴重的，處二千元以上一萬元以下的罰款：……（二）未按照規定設置、保管賬簿或者保管記賬憑證和有關資料的” ……。本條第一款第二項中“未按照規定設置”又是一個籠統性的原則表述，什么規定？而對不建賬的法律責任除了“由稅務機關責令限期改正，可以處二千元以下的罰款；情節嚴重的，處二千元以上一萬元以下的罰款”外，“責令限期改正”如何改正？依據什么標準改正？逾期不改正又將承擔什么法律責任？從稅收征管法到征管法實施細則以及相關的《中華人民共和國會計法》及實施細則、《公司法》及實施細則以及財會字[1996]第20號《關于會計基礎工作規范化的意見》等相關法律、行政法規、規范性文件等都沒有設定對不建賬行為進行如何監管、如何處罰，以促成規范建賬具體可操作性的規定。

有鑒于此，稅務機關面對納稅人不建賬或不規范建賬行為，除了可以處二千元至一萬元以下的罰款手段外，沒有法律依據來對納稅人建賬作出具體可操作的硬性指標和細化要求，從而導致在納稅人中形成不建賬稅務頂多就是罰款了事，反而能產生罰款之后心安理得享受不建賬實惠的攀比效應。

二、 根治納稅人不建賬或不規范建賬的施治對策

納稅人不愿建賬或不規范建賬是當前客觀存在的現實且普遍存在，而督促納稅人自覺規范建賬建制不僅是稅務機關為了強化稅收征管需要，同時也是滿足“金三系統”作為納稅人大量基礎數據信息采集的需要，更是實現稅收現代化信息化管理的需要。基于此，筆者就如何推進納稅人規范建賬作以下幾點對策思考：

對策之一：從稅收立法層面考慮，針對納稅人主觀上存在不愿建賬或不規范建賬的認識，建議對納稅人建賬建制作具體細化標準要求，不能出現只有原則性的定義，讓基層無法把握操作，細化的標準及要求要有可操作性。比如可以借鑒象國家稅務總局令[2006]17號關于《個體工商戶建賬管理暫行辦法》對個體工商戶如何建賬作出具體明確可操作的規定的做法來制定不同行業納稅人建賬建制的細化指標硬性規定。具體來說，一是關于哪種經濟類型的納稅人是必須建賬建制的，哪些行業的納稅人可依法不設置賬簿的，均應采取正列舉的辦法進行行業列舉；二是對規范建賬要有明確的界定，按照《會計法》、《審計法》、《公司法》、《小企業會計制度》、《企業會計制度》、《企業會計準則》等規定，全面細化對企業建賬建制標準，使企業建賬建制能完整真實地反映企業經營狀況及經營成果。

對策之二：從經濟利益角度考慮，出臺相關懲罰性的稅收政策，來配合引導納稅人對自覺規范建賬的遵從。在修訂征管法中，可借鑒加收滯納金這種帶有懲罰性的條款，來迫使納稅人從經濟角度考慮走規范建賬之路。比如對小微企業企業所得稅的優惠政策應區別對待，對規范建賬實行查賬征收的企業可享受優惠稅率。反之，不得享受優惠稅率。同理，對各類稅收政策優惠，都應建立在規范建賬適用的條件之上。針對征管法第三十五條列舉的“納稅人有下列情形之一的，稅務機關有權核定其應納稅額：……（二）依照法律、行政法規應當設置但未設置賬簿的；（三）擅自銷毀賬簿或拒不提供納稅資料的；（四）雖設置賬簿，但賬目混亂或者成本資料、收入憑證、費用憑證殘缺不全，難以查賬的”這三種情形，增加懲罰性條款：明確稅務機關在核定其應納稅額時，一是參照同行業稅負水平并高于同行業稅負水平若干個百分點的比例來核定其應納稅額；二是明確其繳納核定的應納稅額同時加收一到五倍的罰款。同時，在稅收征管法修訂中應加大對納稅人不建賬或不規范建賬的處罰力度，可以增加經稅務機關責令限期改正，并給予首次處罰后，納稅人仍未改正，或者雖改正但建賬達不到稅務機關規范要求的，稅務機關可加重處罰的條款，從而加大納稅人不建賬的違法成本，迫使其按照要求建賬立制。對經兩次處罰仍不能整改到位的，稅務機關可依法強制向納稅人收繳建賬費用，轉由經批準的中介機構代理記賬。只有這樣，納稅人因不建賬而帶來其利益受損，迫使其從經濟利益角度考慮轉向自覺遵從建賬。

對策之三：從稅務機關自身考慮，鑒于目前稅務干部隊伍嚴重老化，且隊伍素質相對低下的客觀實際，一是盡快從大中院校招錄具有一定財會水平的專業人才充實稅收隊伍，為知識老化、臨近退休年齡的老干部爭取出口，比如對符合公務員法條件的鼓勵其退休，從而讓稅務干部隊伍真正成為一支能征善查的專業隊伍；二是加大培訓力度，拿出具體措施鼓勵那些自學專業技能的干部人才，對自學取得稅務師，會計師資格的人才，無論是政治上，還是經濟上都要給予獎勵。三是應嚴格控制核定征收的范圍，無論是流轉稅，還是所得稅，都要逐步規范過度到查賬征收中去，嚴格核定征收的范圍，并提高核定征收的審批級次，以控制核定征收的比例。四是納入核定征收的單位采取逐年過渡的方式單項考核稅務干部，把核定征收單位的比例逐年降低，直到實現查賬征收全覆蓋的征管目標。